В начало

Приложение. Тексты программ пользовательских функций

Часть II. Основы бухгалтерского учета

Глава 3. Принципы бухгалтерского учета

Бизнес немыслим без бухгалтерского учета. Причем это не просто дань моде и тяжелая обязанность перед налоговой инспекцией, а основа основ успешного ведения дела, стабильности и процветания предприятия. Правда, возникает вопрос: как начинающий предприниматель представляет себе, что такое бухгалтерский учет.

Следует пояснить, что у довольно многих деловых людей в России, непосредственно не занимающихся бухгалтерией, понятие о сути данной сферы деятельности довольно смутное и зачастую мало соответствует действительности. Польза бухгалтерского учета оценивается в лучшем случае нулевой, а чаще отрицательной величиной. Считается, что это либо зловредное изобретение бюрократов, стремящихся во что бы то ни стало максимально мешать честному бизнесмену заниматься своим непосредственным делом, либо необходимые процедуры для обеспечения более или менее спокойных отношений с налоговой инспекцией. В какой-то степени это действительно так, но есть и другой существенный аспект, поняв который, можно убедиться, что бухгалтерия не только существует для бухгалтеров и налоговых инспекторов, но и полезна для предпринимателей. Поэтому в этой главе объясняется суть бухгалтерского учета, история его возникновения и развития.

Предмет и методы бухгалтерского учета

Необходимость учета появилась сразу, как только возникли товарно-денежные отношения. Вряд ли можно себе представить производство, торговлю, политику и другие сферы общественной жизни без учета. А поскольку учет нужен практически в любой сфере, постольку и видов учета достаточно много, например статистический, налоговый, управленческий и т. д. Однако бухгалтерский учет занимает особое место. Это утверждение, думается, справедливо для общества в целом. Предметом бухгалтерского учета является хозяйственная деятельность предприятия. Бухгалтерский учет - это систематический учет хозяйственной жизни организации, который ведется ежедневно, причем ведение бухгалтерского учета необходимо осуществлять в соответствии с нормативными документами. В порядке их приоритетности нормативные документы можно разделить на пять уровней:

• законодательный - федеральные законы, законы субъектов Российской Федерации;
• постановления Правительства РФ;
• отдельные положения по бухгалтерскому учету, которые являются национальными стандартами (например, ПБУ 4/96 "О бухгалтерском учете организаций", приказ МФ № 10 от 8.02.96), инструкции Министерства по налогам и сборам (МНС);
• методологические письма и указания Министерства финансов, МНС, других органов исполнительной власти;
• внутренние приказы и распоряжения самой организации, которые относятся к ведению бухгалтерского учета, например приказ "Об учетной политике".

ПРИМЕЧАНИЕ. Не являются нормативными документами и потому не имеют юридической силы различного рода разъяснения и толкования специалистов, опубликованные в прессе или высказанные на лекциях и семинарах.

Приведенная выше классификация носит несколько условный и относительный характер, но из нее видно, что безусловным приоритетом обладают законодательные документы. Правда, к сожалению, иногда встречаются случаи, когда ведомственная инструкция ставится выше закона.

Сам же учет хозяйственной деятельности предприятия осуществляется путем описания методами бухгалтерского учета отдельных хозяйственных операций. Хозяйственная операция - это часть хозяйственной деятельности, определяемая каким-либо одним документом.

ПРИМЕЧАНИЕ. Не следует путать хозяйственные документы с нормативными, о которых говорилось выше, даже если и те и другие являются внутренними документами вашего предприятия. Нормативный документ предписывает, как поступать в тех или иных ситуациях, хозяйственный документ диктует вполне конкретные действия в каждом конкретном случае. Например, приказ "Об учетной политике" может предписать, что списание материалов следует осуществлять по средней стоимости, но не говорит о том, сколько, когда и чего следует списывать. А вот акт списания материалов сообщает о том, чего и сколько, но не говорит как.

Каждая хозяйственная операция описывается в бухучете одной или несколькими бухгалтерскими проводками. Бухгалтерская проводка - это элементарная бухгалтерская операция. Бухгалтерские проводки формируются на основе счетов бухгалтерского учета и метода двойной записи. Закономерен вопрос: почему одному документу может соответствовать несколько проводок? Очень просто: например, вы получили по одной накладной различные материальные ценности - материалы, оборудование, инструмент. Каждый вид материальных ценностей приходуется на своем бухгалтерском счете и поэтому описывается отдельной проводкой, хотя документ один.

Определение бухгалтерского учета

По существу, в предыдущем разделе дано общее определение бухгалтерского учета, но так как на практике следует руководствоваться нормативными документами, обратимся к главному нормативному документу бухгалтерского учета - Закону Российской Федерации от 21.11.96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями на 23 июля 1998 года).

СТАТЬЯ 1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, ЕГО ОБЪЕКТЫ И ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ

1. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

2. Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

3. Основными задачами бухгалтерского учета являются формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности.

Итак, бухгалтерский учет - это информация о деятельности вашего предприятия, которая определенным образом упорядочена с целью наибольшего удобства для ее пользователей и прежде всего для владельцев предприятия, а затем уже для всех прочих, в том числе и для налоговой инспекции.

Бухгалтерский учет как математическая модель

Многим хорошо известно понятие математической модели, широко применяемое в науке и технике. Так вот, бухгалтерский учет - это аналог математической модели в экономике. Физический процесс можно описать системой уравнений, на основе которых создаются алгоритмы и программы для их решения на компьютере, а хозяйственная деятельность организации описывается системой бухгалтерских проводок, которые в дальнейшем позволяют произвести компьютерную обработку информации для получения необходимых результатов. Математические модели создаются не просто для описания объекта, а в созидательных целях: для выявления ошибок проектирования, прогнозирования поведения объекта в различных ситуациях, поиска путей повышения качества. Последний абзац приведенной выдержки из закона "О бухгалтерском учете" также указывает на эти задачи. К сожалению, пока реально в нашей экономике, особенно в сфере малого бизнеса, этому не уделяется достаточно внимания. Бухгалтерия чаще всего рассматривается как некое формальное обязательство перед проверяющими органами.

Для подтверждения истинного назначения бухгалтерского учета дадим здесь цитату из книги американских авторов Дерека Стоуна и Клода Хитчинга "Бухгалтерский учет и финансовый анализ": "Можно привести некоторые аналогии роли бухгалтера в компании. Она подобна деятельности доктора, который следит за здоровьем и процветанием своей компании, или же действиям рефери (судьи на ринге), который следит за соблюдением "правил игры" при ведении дел. А еще работу бухгалтера можно сравнить с работой переводчика, который переводит действия и решения коллег на общий язык - язык финансов".

Последнее очень характерно с точки зрения рассмотрения бухучета как математической модели, поскольку одним из необходимых условий ее разработки является приведение всех членов уравнения к единой размерности. В нашей модели этой размерностью являются деньги. Что же касается денег, то можно еще раз сослаться на процитированных выше авторов: "Есть две вещи, которые обязательно нужно знать о деньгах: откуда они поступили и куда ушли; где их взять и что с ними делать".

Это свойство денег определяет еще одну важную характеристику нашей модели - ее математический аппарат. Как известно, им является система двойной записи. Изобретение не новое (1494 г.), но весьма полезное. Характерно, что родоначальник этой системы, францисканский монах Лука Пачоли, определен в Большом советском энциклопедическом словаре как великий математик XV века.

Бухгалтерские счета

Бухгалтерский учет является математической моделью хозяйственной деятельности предприятия, в основе которой лежит элементарная бухгалтерская операция, именуемая проводкой. Единой общей размерностью для такой модели являются деньги, о которых, как уже выяснилось, необходимо знать: откуда они поступили и куда ушли. Поэтому каждая бухгалтерская проводка должна содержать данную информацию. Кроме того, в любой математической модели необходимо представить по возможности всю информацию в числовом виде, поэтому движение хозяйственных средств, их источники и обязательства отображаются на счетах бухгалтерского учета.

Счета являются основой для отражения и обобщения количественных данных с качественной характеристикой хозяйственных фактов и явлений. При помощи счетов создается модель непрерывного отражения каждой хозяйственной операции, состояние и движение всех видов ресурсов организации.

Каждый счет имеет номер, используемый в бухгалтерских проводках как идентификатор группы хозяйственных объектов, и название, отражающее суть объектов: например, счет 50 называется "Касса" и отражает, естественно, кассовые операции, счет 60 - "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", счет 70 - "Расчеты по оплате труда" и т. д.

Названия и номера счетов унифицированы и регламентируются специальным нормативным документом, именуемым "План счетов бухгалтерского учета". О нем будет рассказано чуть позже.

Для бухгалтерского учета и отчетности очень важно иметь обобщенную информацию за отчетный период (месяц, квартал, год) о состоянии бухгалтерских счетов. Последнее характеризуется денежным выражением на начало и конец отчетного периода, которое называется начальным и конечным остатком, или сальдо, а также изменениями состояния счетов - оборотами. В табл. 3.1 и 3.2 представлена в общем виде динамика изменения состояния бухгалтерских счетов, носящих названия "Активный счет" и "Пассивный счет". Об этих счетах, а также терминах дебет и кредит (в таблицах Д и К), мы поговорим в следующем разделе.

Таблица 3.1. Активный счет

Таблица 3.2. Пассивный счет

Двойная запись

Для работы со счетами используется метод двойной записи. Его суть состоит в том, что одна хозяйственная операция описывается оборотами по двум счетам бухгалтерского учета - дебету и кредиту. Первый отвечает на вопросы, куда ушли деньги и что с ними делать, второй, соответственно, - откуда они поступили и где их взять.

По существу, этот подход обеспечивает возможность описать сложный и непрерывный хозяйственный процесс простой и лаконичной дискретной системой. Из хозяйственного процесса вычленяются узловые моменты, когда происходит изменение качества каких-либо составляющих описываемого объекта. Следует заметить, что наличие подобных изменений определяется обязательным наличием документа. Отсюда вытекает основной набор параметров бухгалтерской проводки:

• документ;
• сумма операции;
• дебетуемый счет;
• кредитуемый счет.

Для каждого конкретного вида хозяйственных операций могут присутствовать дополнительные параметры, но перечисленный выше "джентльменский набор" должен присутствовать всегда.

ПРИМЕЧАНИЕ. Может показаться, что некоторые проводки осуществляются без документов, но это не так, документом в этом случае является расчет бухгалтера или бухгалтерская справка.

Каждый отдельно взятый счет в одних операциях может выступать в роли дебетуемого, в других в роли кредитуемого. В общем случае за конкретный период (месяц, квартал, год) состояние счета характеризуется его начальным и конечным остатком и оборотами по дебету и кредиту. В табл. 3.1 и 3.2 представлена обобщенная схема динамики счета. Их отличие в том, что в первом случае остатки дебетовые, во втором - кредитовые.

ПРИМЕЧАНИЕ. Некоторые счета допускают как те, так и другие остатки, некоторые - только по дебету или только по кредиту, а есть такие, которые вообще не допускают остатков на конец периода.

Поскольку каждая операция содержит равные обороты по дебету и по кредиту, суммарные дебетовый и кредитовый обороты по любой совокупности операций должны быть равны. Поскольку любая организация начинает свою деятельность с нуля, то есть с нулевых начальных остатков, сальдо на любой момент времени по дебету и кредиту должны быть равны между собой, ведь они в итоге складываются из этих самых нулевых начальных остатков и оборотов с начала деятельности предприятия.

Полное описание всех хозяйственных операций предприятия в виде бухгалтерских проводок представляет собой математическое описание объекта. Практически законченную форму оно приобретает после проведения расчетов суммарных оборотов и остатков по счетам, то есть составления оборотной и сальдовой ведомостей, которые являются основой для главных форм бухгалтерской отчетности - отчета о прибылях и убытках и бухгалтерского баланса.

Кому приходилось это делать вручную, хорошо знают, насколько это тяжелая и неприятная задача. Вроде бы и не так трудно сложить несколько колонок цифр, но почти всегда обнаруживается, что не сходится дебет с кредитом, и все надо пересчитывать заново, поскольку иначе обнаружить ошибку практически невозможно. Особенно обидно, когда выявляется расхождение на какие-нибудь копейки. С одной стороны, времени жалко на такую ерунду, а с другой - за ней может крыться нечто очень существенное, например если в двух местах ошибиться в разные стороны на близкие по величине, но достаточно значительные цифры.

Проиллюстрируем действие метода двойной записи на следующем условном примере, в котором проведем две хозяйственные операции.

Пример 1

Для оплаты труда работников в кассу организации в банке по чеку с расчетного счета получены 3000 рублей.

Такая операция привела к изменению состояния двух объектов учета: в кассе произошло увеличение наличных денег на 3000 рублей, а в банке денежные средства на расчетном счете уменьшились на те же 3000 рублей.

Принцип двойной записи сводится к тому, что каждая хозяйственная операция фиксируется в двух местах: в дебете одного счета и кредите другого счета в одинаковом размере. Следовательно, устанавливается взаимосвязь между объектами бухгалтерского учета, что создает условия для осуществления контроля за хозяйственной деятельностью.

Так как полученные деньги необходимо выдать работникам, проведем следующую операцию, в которой зафиксируем выдачу заработной платы:

Проведенная операция показывает, что уменьшилась сумма денег в кассе и соответственно уменьшилась задолженность перед работниками организации.

Бухгалтерский учет и начинающий предприниматель

Итак, вы - начинающий предприниматель, то есть решили на свой страх и риск открыть собственное дело. Вы оформили учредительные документы (Устав и Учредительный договор), получили регистрационное свидетельство, открыли расчетный счет в банке.

Осталось только начать. Но, как правило, между учреждением фирмы и началом реальной хозяйственной деятельности проходит определенное время. Однако предмет для бухгалтерского учета и отношений с налоговой инспекцией возникает уже с момента регистрации фирмы.

Начнем с предмета. Факт учреждения фирмы говорит о наличии определенных качественных изменений, поэтому его следует отразить в виде хозяйственных операций. Мы уже говорили о необходимом "джентльменском наборе" любой хозяйственной операции, поэтому в журнале хозяйственных операций должна быть таблица со следующими заголовками:

Уставный капитал

Раз любая хозяйственная операция определяется документом, то первый документ фирмы - это ее Устав. Правда, сейчас в этом документе нас интересует только одно - размер уставного капитала. Как правило, начинающий предприниматель старается сделать его как можно меньше, что вызвано прежде всего отсутствием избытка денежных средств. Соответственно очень часто размер уставного капитала определяется скромной суммой в 10000 рублей 00 копеек. Если это так, ваша первая бухгалтерская проводка обретет следующий вид:

Рис. 3.1. Бухгалтерская проводка

В первом столбце указывается название и номер документа, в нашем случае - Устав. Во втором столбце необходимо указать название операции, которая производится, в полном соответствии с тем, как это определяет хозяйственный документ, то есть формирование уставного капитала. В третьем столбце указывается его размер, как это определено в Уставе.

Предпоследний столбец носит название Дебет, а последний - Кредит. Эти понятия разбирались ранее. Правда, сразу возникает вопрос: а почему в них указываются именно цифры 75 и 80, а не какие-нибудь другие, и что они обозначают? Ответ же достаточно прост: номера счетов взяты из специального документа Минфина РФ "План счетов бухгалтерского учета", который и определяет, что на какой счет должно относиться.

ПРИМЕЧАНИЕ. План счетов, как и все в этой жизни, регулярно корректируется, поэтому, начиная с только что приведенного примера, в книге используется документ "План счетов бухгалтерского учета", определенный Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года № 94-н.

Согласно "Плану счетов бухгалтерского учета", которого вы должны придерживаться, счет 75 именуется "Расчеты с учредителями", а счет 80 - "Уставный капитал".

Наличие двух счетов в бухгалтерской проводке и означает эту самую систему двойной записи, то есть одна и та же сумма проходит дважды - по дебету и кредиту. Движение по кредиту счета 80 означает, что в вашей фирме создан уставный капитал, а по дебету 75 - что за учредителями образовалась задолженность по его внесению.

ПРИМЕЧАНИЕ. Следует отметить, что выражение "за учредителями образовалась задолженность" отражает последовательность операций, так как вначале учредители определяют размер уставного капитала, а лишь потом его оплачивают.

Если расписать первую хозяйственную операцию по счетам, в результате первой проводки в активе мы имеем 10000 рублей по счету 75, а в пассиве - 10000 рублей по счету 80:

Рис. 3.4. Первые записи по счетам 75 и 80

Бухгалтерские проводки отражают динамику хозяйственной деятельности предприятия. Математически это выражается в изменении текущего состояния соответствующих счетов, которое именуется остатком, или сальдо. Сами же остатки на счетах бывают дебетовые и кредитовые. Дебетовые называются активами, кредитовые - пассивами, или обязательствами. Физический смысл актива в том, что имеет ваша фирма непосредственно или в потенциале, а пассивы говорят, кому и сколько вы за это должны прямо или косвенно.

За все приходится платить. И как бы успешно ни шли дела на фирме, все же сумма активов с точностью до копейки будет равна сумме обязательств.

Применительно к нашей первой проводке у вас могут возникнуть некоторые сомнения. Дескать, как же так: я что-то должен, и вдруг это мой актив? Дело в том, что даже если вы единственный хозяин фирмы, все равно вы и ваша фирма - это разные лица, поэтому ваша личная задолженность перед фирмой является ее активом.

Заметим, что в бухгалтерии широко используются понятия дебиторской и кредиторской задолженности. Дебиторская задолженность - это то, что должны вашей организации, а кредиторская - наоборот. Поэтому-то в результате первой проводки и образовалась дебиторская задолженность по расчетам с учредителями.

Оплата уставного капитала

Задолженность учредителей перед созданной ими организацией, естественно, должна гаситься. По действующему законодательству к моменту регистрации уставный капитал должен быть внесен в размере 50 %, остальное - в течение года. Уставный капитал может быть внесен как денежными средствами, так и другими активами, такими как, например, оборудование, материалы, ценные бумаги и др.

Несколько практических соображений по поводу того, что лучше. С одной стороны, лишних денег, как правило, не бывает, а какие-то материальные ценности типа компьютера или производственного инвентаря обычно в наличии имеются. Но, с другой стороны, наличие на балансе материальных ценностей влечет за собой появление налоговой базы по налогу на имущество. Поэтому, если есть вероятность того, что учреждаемая фирма более или менее продолжительное время не сможет начать хозяйственную деятельность, лучше с материальными ценностями не связываться! Все-таки платить налоги, получая какой-то результат от деятельности, не так обидно, как делать это просто так, оплачивая неиспользуемые материальные ценности.

Пример 2

Предположим, учредители внесли 50 % уставного капитала денежными средствами. Для этого еще до регистрации фирмы следует открыть специальный накопительный счет в банке и внести туда соответствующую сумму. Чтобы это сделать, необходимо оформить в банке объявление о взносе наличными средствами, которое будет основанием для второй бухгалтерской проводки:

В примере видно, что средства со счета 75 "Расчеты с учредителями" переведены на счет 55, который называется "Специальные счета в банках". Понятно, что здесь опять используется принцип двойной записи, позволяющий проследить сквозное движение денежных средств по счетам.

После открытия расчетного счета в банке сумма частичного взноса в уставный капитал переводится туда, и о счете 55 можно надолго забыть, а в результате бухгалтерской операции появляется еще одна проводка:

Предположим, что больше хозяйственных операций не проводилось, но требуется подвести итоги, например, за квартал или за год. В этом случае результат сложения всех денежных сумм, прошедших через дебет конкретного счета за учетный период, называется дебетовым оборотом, аналогично по кредиту - кредитовым оборотом. Дебетовые и кредитовые обороты формируют конечное сальдо. В общем случае оно может оказаться дебетовым или кредитовым.

Стандартная универсальная формула для расчета конечного сальдо выглядит следующим образом:

где Снд и Скд - начальное и конечное дебетовое сальдо, Снн и Скн - начальное и конечное кредитовое сальдо, Од и Ок - дебетовый и кредитовый обороты.

Язык математических формул в бухгалтерском учете не очень привычен, поэтому приведем пояснения.

Бухгалтерский учет не любит отрицательных чисел. В силу этого, если сумма дебетов (начального сальдо и оборота) по какому-либо счету меньше суммы кредитов, дебетового конечного сальдо быть не может, и остаток должен быть кредитовым. Аналогичный принцип используется и для кредита.

Если вернуться к примеру 2, то в результате трех бухгалтерских операций образовался кредитовый остаток 10000 по счету 80, дебетовый остаток 5000 по счету 75 и дебетовый остаток 5000 по счету 51. Для иллюстрации на рис. 3.5 приведены четыре счета, состояние которых было изменено в результате хозяйственных операций.

Рис. 3.5. Динамика изменения состояния бухгалтерских счетов

Отчетность

Будем считать, что в текущем квартале хозяйственная деятельность не начата, поэтому на основании бухгалтерского учета, который приведен в примере 2, можно сформировать бухгалтерскую отчетность.

Бухгалтерская отчетность для малого предприятия, как правило, состоит из двух отчетных форм:

• бухгалтерский баланс - форма № 1;
• отчет о прибылях и убытках - форма № 2.

ПРИМЕЧАНИЕ. Бухгалтерской отчетностью обязательства предприятия перед контролирующими органами не ограничиваются. Необходимо еще сдавать налоговую отчетность, но это уже предмет не бухгалтерского, а налогового учета и отчетности. Вопросы бухгалтерского учета и налогообложения тесно связаны друг с другом, но все-таки это разные вопросы, поэтому они рассматриваются отдельно.

Бухгалтерский баланс по сути представляет собой сальдовую ведомость, определенным образом сгруппированную и упорядоченную. Он состоит из двух частей - Актива и Пассива. Каждая часть состоит из нескольких разделов, включающих в себя ряд строк, соответствующим образом поименованных и пронумерованных. Первая часть, Актив, содержит дебетовые остатки, а вторая, Пассив, - кредитовые.

При заполнении формы Бухгалтерского баланса (табл. 3.3) данными из примера 2 в Активе будет заполнено две строчки, а в Пассиве одна.

ПРИМЕЧАНИЕ. Каждый год могут меняться конкретные названия и номера строк баланса, поэтому при составлении отчетности следует использовать бланки отчетности соответствующего года. Приведенные в настоящей главе фрагменты бухгалтерской отчетности основаны на формах 2003 года.

Второй обязательный документ, который необходимо оформить, это Отчет о прибылях и убытках. Данные в нем базируются на оборотной ведомости в той ее части, которая непосредственным образом влияет на формирование прибыли (убытка). В отчете необходимо показать:

• финансовый результат непосредственно от производственной деятельности, формирующийся как разница между выручкой и себестоимостью;
• прибыль (убыток) от реализации с учетом коммерческих и управленческих расходов;
• прибыль (убыток) до налогообложения - прибыль от хозяйственной деятельности с учетом внереализационных расходов; к последним, в частности, относится начисление ряда налогов;
• чистая прибыль - прибыль с учетом налога на прибыль и других аналогичных платежей.

Таблица 3.3. Бухгалтерский баланс

Хотя и примере 2 и имеются ненулевые обороты по ряду счетов, во все строк и формы № 2 (табл. 3.4) можно смело ставить нули, поскольку прибыль или убыток появляется только при наличии доходов и расходов, то есть факта прибыли или убытка нет.

Таблица 3.4. Отчет о прибылях и убытках

Оплата уставного капитала материальными ценностями

Все очень просто, когда в самом начале на балансе фирмы нет материальных ценностей, но все усложняется, если их внесли в уставный капитал. Рассмотрим этот вариант. Реально материальные ценности, вносимые начинающим предпринимателем в уставный капитал, могут существовать в следующих видах:

• материалы (счет 10);
• оборудование (до ввода в эксплуатацию счет 08, после - 01);
• товары (счет 41).

Вид материальных ценностей для разбираемого в этом разделе примера принципиального значения пока не имеет.

Предположим, что половина уставного фонда внесена материалами. Тогда приведенный в предыдущих разделах скромный перечень бухгалтерских операций предстанет в следующем виде:

Заметьте, что при таком варианте необходимо начислить налог на имущество, если не применять упрощенную систему налогообложения. Подробнее о налогообложении поговорим позже (см. гл. 5), а пока для справки укажем, что ставка налога на имущество в 2003 году составляет 2 % от налоговой базы, которая в 1-м отчетном периоде равна 1/8 его балансовой стоимости. Таким образом, если рассчитать налог на имущество, окончательный перечень операций будет выглядеть так:

В этом примере появились новые счета: счет 68 - "Расчеты с бюджетом", счет 99 - "Прибыли и убытки".

Баланс

После бухгалтерских расчетов, когда уставный капитал частично сформирован за счет имущества, бухгалтерский баланс будет выглядеть так, как показано в табл. 3.5.

ПРИМЕЧАНИЕ. В примере для наглядности отражены суммы с точностью до копеек. В отчетных документах, представляемых в налоговую инспекцию и другие органы, суммы указываются с округлением (до рублей, тысяч или миллионов).

При составлении баланса следует обратить внимание на следующее обстоятельство: убыток является строкой актива, но в действующей в 2003 году форме баланса он расположен в пассиве. Это сделано только для более удобного расположения показателей (прибыль располагается рядом с убытком) и не меняет его сути.

Таблица 3.5. Бухгалтерский баланс, когда уставный капитал частично сформирован за счет имущества

На первый взгляд может показаться парадоксальным отнесение прибыли к пассиву. Пассив - это вроде бы что-то не очень хорошее, а прибыль - это, по сути, главная цель бизнеса. Но на самом деле все очень просто. Вспомним, что пассивы есть не что иное, как обязательства фирмы, а фирма и ее владельцы - это абсолютно разные лица; в этом контексте прибыль является не чем иным, как обязательством фирмы перед ее владельцами.

Таблица 3.6. Отчет о прибылях и убытках, когда уставный капитал частично сформирован за счет имущества

В отчете о прибылях и убытках теперь необходимо заполнить строку "Прочие внереализационные расходы" на сумму начисленного налога. Данная сумма уже со знаком минус должна попасть в строки "Прибыль (убыток) до налогообложения", "Прибыль (убыток) от обычной деятельности", "Чистая прибыль", "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода". Отчет о прибылях и убытках показан в табл. 3.6.

Налоговый учет и отчетность

Для начинающего предпринимателя основной целью бухгалтерского учета является составление отчетности в налоговые и другие контролирующие органы. Однако, строго говоря, для правильного начисления налогов кроме бухгалтерского требуется вести и налоговый учет.

Понятие налогового учета появилось совсем недавно. Раньше существовало единое понятие бухгалтерского учета, а вопросы начисления и уплаты налогов входили туда как определенный вид операций, что, на наш взгляд, разумно и логично. Однако Минфин и МНС имеют на этот счет другое мнение, и в один далеко не прекрасный момент было объявлено о размежевании бухгалтерского и налогового учета

Чем это было вызвано и что это обозначает? Попробуем объяснить. Единство бухгалтерского и налогового учетов означает соответствие между определенными счетами бухгалтерского учета и налоговыми базами по определенным налогам. Например, если раньше отнесение в соответствии с нормативными документами определенных видов затрат к производственным расходам означало уменьшение налога на прибыль, то теперь нет. Бухгалтерский учет ведется в соответствии с требованиями Министерства финансов, а принципы налогообложения определяет МНС - и, увы, позиции этих двух ведомств не всегда совпадают. В результате появились требования ввести на предприятиях наряду с бухгалтерским учетом налоговый учет. Вначале это вызвало легкую панику в бухгалтерской среде, так как все решили, что бухгалтеру придется вести еще один учет, такой же трудоемкий, как и бухгалтерский.

К счастью, это оказалось не совсем так. Во-первых, появились разъяснения, что специальные налоговые регистры необходимы в тех случаях, когда бухгалтерские регистры не позволяют выделить налоговые базы но соответствующим налогам. Во-вторых, отсутствуют конкретные требования по форме и содержанию налоговых регистров, так как это отдано на усмотрение налогоплательщика. Следовательно, если сделать маленькую табличку по расчету налога, никто не мешает это трактовать как налоговый регистр. В-третьих, расхождение позиций Минфина и МНС не так велико, и в большинстве ситуаций, с которыми сталкивается начинающий бизнес, их позиции совпадают. Конечно, есть ситуации, где этого не избежать, но на них будет обращено особое внимание при более подробном рассмотрении бухгалтерского учета и налогообложения.

Основные рекомендации, с учетом введения новых правил, сводятся к следующему:

• по возможности избегать действий, влекущих расхождение бухгалтерского и налогового учетов, - в частности, не производить выплат, превышающих действующие нормы (например, по командировочным расходам);
• сформировать рабочий план счетов с учетом требований налогового законодательства;
• если не помогают п. 1 и 2, выполнять расчеты налоговой базы в табличной форме.

Вопросы налоговой отчетности изложены в главе 4, а в этом разделе дается только общее представление.

Налоговая отчетность - это налоговые декларации и промежуточные расчеты по начисляемым налогам.

Состав налоговой отчетности зависит от системы налогообложения. Существует обычная система, а есть специальные налоговые режимы, из которых наибольший интерес для начинающего предпринимателя представляет упрощенная система налогообложения.

Эта система предусмотрена Налоговым кодексом для малых предприятий численностью не более 100 человек и годовым объемом реализации не более 15 млн. рублей. Любое вновь созданное предприятие по своему желанию может перейти на "упрощенку". Эта система заменяет почти всю совокупность налогов одним, что существенно упрощает налоговый учет. Что же касается финансовой стороны этого вопроса, то это зависит от конкретной специфики предприятия. В одних случаях "упрощенка" может дать существенную материальную выгоду, в других - наоборот. Подробнее об этом рассказано в следующих главах.

Куда и какую отчетность надо представлять

Для начинающего предпринимателя большая сложность заключается в том, куда и какую отчетность надо представлять. На самом деле это не так ужасно, как кажется. Ниже приводятся сведения, которых достаточно, чтобы начинающий предприниматель мог самостоятельного вести бухгалтерский учет и составлять отчетность в период между регистрацией предприятия и началом хозяйственной деятельности. Бухгалтерская отчетность представляется в налоговую инспекцию и статуправление. Кроме того, она может направляться другим заинтересованным лицам, в частности, учредителям и акционерам, если они имеются.

Налоговая отчетность направляется в инспекцию МНС. Кроме того, налоговая инспекция требует ряд справок, не предусмотренных налоговым законодательством, но заполнение их не представляет особой сложности.

По закону налоговая отчетность представляется только по тем налогам, по которым у фирмы есть налоговая база, но налоговая инспекция всегда может потребовать представления пустых форм налоговой отчетности.

Периодичность представления отчетности по налогам в основном ежеквартальная, но по отдельным налогам приходится сдавать отчетность ежемесячно. В заключение можно дать несколько практических советов.

1. Примите решение, работает ли фирма по обычной системе или по "упрощенке". Для этого посчитайте, что выгоднее, а также постарайтесь спрогнозировать ближайшие перспективы развития фирмы. Если не предвидится бурного расширения деятельности фирмы и ее специфика не создает противопоказаний для применения "упрощенки", есть смысл подать сразу заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах.
2. Решите вопрос, в какой форме вносить уставный капитал. Что более выгодно - омертвить на расчетном счете сумму уставного капитала или ежеквартально платить налог на имущество и представлять по нему отчетность.