Глава 16. Учет капитала и резервов

16.1. Понятие капитала

Каждая организация независимо от организационно-правовых форм собственности должна располагать экономическими ресурсами - капиталом для осуществления своей финансово-хозяйственной деятельности. В специальной литературе используются различные понятия: капитал, собственный капитал, привлеченный капитал, активный капитал и пассивный капитал. В учебнике капитал рассматривается как совокупная величина вложений учредителей (акционеров, участников, товарищей, государства и др.) и прибыль, накопленная организацией¹.

Американские ученые² считают, что капитал - это экономические ресурсы, находящиеся в распоряжении собственника фирмы, которые отражают совокупность денежных ценностей (денежных средств и долговых обязательств покупателей); материальных ценностей (товарных запасов, земельных участков, зданий и оборудования) и активов, выраженных в форме нематериальных прав (патентов, авторских прав и товарных знаков). Эти определения в целом правильно раскрывают понятие капитала, используемое в бухгалтерском учете. По существу, капитал, являясь экономическим ресурсом, представляет собой совокупность собственного и привлеченного капитала, необходимого для осуществления финансово-хозяйственной деятельности организации.

Собственный капитал - это капитал за вычетом привлеченного капитала (обязательства), который состоит из совокупности уставного, добавочного и резервного капитала, нераспределенной прибыли и прочих резервов (целевые фонды и резервы).

Привлеченный капитал - это кредиты, займы и кредиторская задолженность, т.е. обязательства перед физическими и юридическими лицами.

Активный капитал - это стоимость всего имущества по составу и размещению, т.е. все то, чем владеет организация как юридически самостоятельное лицо.

Пассивный капитал - это источники имущества (активного капитала) организации; состоит из собственного и привлеченного капитала.

Все представленные понятия можно выразить следующим уравнением:

Активы (экономические ресурсы) = Финансовые обязательства (привлеченный капитал) + Собственный капитал

Иногда собственный капитал выступает как остаточный, поскольку отражает совокупность средств, которые остаются в распоряжении организации после выплаты финансовых обязательств.

В этом случае уравнение выглядит так:

Собственный капитал = Активы - Финансовые обязательства

В международных стандартах финансовой отчетности капитал рассматривается как совокупность привлеченного и собственного капитала.

16.2. Учет уставного капитала

Первоначальным и основным источником формирования имущества организации является ее уставный капитал. В соответствии с Гражданским кодексом РФ и в зависимости от организационно-правовой формы собственности различают:

• уставный капитал хозяйственных обществ (открытых и закрытых акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью); представляет совокупность вкладов учредителей в имущество организации в денежном выражении при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами, и гарантирует интересы ее кредиторов;
• складочный капитал хозяйственных товариществ, отражающий совокупность долей (вкладов) участников полного товарищества и товарищества на вере, внесенных для обеспечения его финансово-хозяйственной деятельности; величина складочного капитала отражается в уставе и может быть изменена по решению ее учредителей с внесением соответствующих изменений в учредительные документы;
• уставный фонд государственных и муниципальных унитарных организаций представляет совокупность основных и оборотных средств, безвозмездно выделенных организации государством или муниципальными органами;
• паевой и неделимый фонд кооператива формируется у кооперативов (артелей) за счет паевых взносов в виде денежных средств и другого имущества для совместного ведения предпринимательской деятельности.

В соответствии с нормативными документами уставный капитал для разных групп организации и организаций оплачивается полностью или частично на момент их государственной регистрации. Перед регистрацией организация открывает специальный накопительный счет в банке, с которого банк до момента государственной регистрации владельца счета не производит никаких операций. После регистрации накопительный счет преобразуется в расчетный. Если в течение года с момента регистрации организации ее частично оплаченный уставный капитал не будет доведен до заявленного в учредительных документах, организация обязана зарегистрировать уменьшение уставного капитала. Если уменьшенный уставный капитал по сумме меньше установленной законодательством нижней границы, организация подлежит ликвидации.

Учет уставного капитала (и его разновидностей) ведется на пассивном счете 80 «Уставный капитал». В зависимости от меры ответственности перед акционерами и участниками общества счет 80 может иметь следующие субсчета:

• 80-1 «Объявленный (зарегистрированный) капитал» - в сумме, указанной в уставе и других учредительных документах;
• 80-2 «Подписной капитал» - по стоимости акций, на которые произведена подписка, гарантирующая их приобретение;
• 80-3 «Оплаченный капитал» - в размере средств, внесенных участниками в момент подписки и реализованных в свободной продаже;
• 80-4 «Изъятый капитал» - в сумме стоимости акций, изъятых из обращения путем выкупа их обществом у акционеров.

На дату регистрации все акции организации учитываются на субсчете 80-1, а затем по мере подписки, оплаты и выкупа переносятся с одного субсчета на другой.

По кредиту счета 80 отражается сумма вкладов в уставный капитал при образовании организации после ее регистрации в сумме подписки на акции или безвозмездно вносимой учредителями или государством, а также увеличение уставного капитала за счет дополнительных вкладов и отчислений части прибыли организации. После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается по кредиту счета 80 и дебету счета 75 «Расчеты с учредителями».

По дебету счета 80 при уменьшении уставного капитала производятся записи сумм: вкладов, возвращенных учредителям; аннулированных акций; уменьшения вкладов или номинальной стоимости акций; части уставного капитала, направляемого в резервный капитал, и т.п.

Сальдо счета 80 указывает на размер уставного капитала, зафиксированного в учредительных документах организации.

При преобразовании государственной или унитарной организации³ на сумму выделенных (пополненных) основных и оборотных средств (имущества) делается запись:

• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственным и муниципальным органом по выделенному имуществу»
• Кредит сч.80 «Уставный капитал».

Поступление вкладов (имущества от государства) отражается проводкой:

• Дебет сч.08 «Вложения во внеоборотные активы» (в дальнейшем - Дебет сч.08, Кредит сч.01), 58 «Финансовые вложения», 07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы», 51 «Расчетные счета» идр.
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственным и муниципальным органом по выделенному имуществу».

Увеличение или уменьшение уставного капитала производится по решению учредителей или государственных органов. При увеличении уставного капитала делаются записи:

• Дебет сч.83 «Добавочный капитал» - на сумму добавочного капитала, направляемого на увеличение уставного капитала;
• Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму нераспределенной прибыли, направляемой на увеличение уставного капитала и других источников;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями» - на сумму дополнительной эмиссии акций и увеличения их номинала;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями» - на сумму начисленных дивидендов учредителям, направленных на увеличение уставного капитала;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственным и муниципальным органом по выделенному имуществу» - на сумму полученной дотации от государственных и муниципальных органов
• Кредит сч.80 «Уставный капитал».

Уменьшение уставного капитала отражается записями:

• Дебет сч.80 «Уставный капитал»
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями» - на сумму вкладов, возвращенных учредителям;
• Кредит сч.81 «Собственные акции (доли)» - на стоимость аннулированных, выкупленных у акционеров акций; возникающая на счете 81 «Собственные акции (доли)» разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы» (+; -);
• Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму снижения размеров вкладов или номинала стоимости акций для покрытия убытка;
• Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - при доведении размера уставного капитала до величины стоимости чистых активов и погашения этой разницей непокрытого убытка⁴;
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственным и муниципальным органом по выделенному имуществу» - на сумму изъятых у унитарной организации государством имущества или денежных средств и т.д.

Аналитический учет по счету 80 «Уставный капитал» ведется по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций (простые и привилегированные).

Формирование и учет уставного капитала в акционерных обществах

Акционерное общество (АО) - это общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и не несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций (ст.96 ГК РФ).

Правовое положение акционерного общества, права и обязанности акционера, бухгалтерский учет уставного капитала и расчетов с учредителями осуществляются в соответствии с Гражданским кодексом, Федеральным законом «Об акционерных обществах» (в редакции от 7 августа 2001 г. № 120-ФЗ) и нормативными документами, регламентирующими этот процесс.

Минимальный размер уставного капитала для закрытых акционерных обществ составляет 100 минимальных размеров месячной оплаты труда (МРОТ), установленной законодательно, для открытых - 1000 МРОТ.

Акционерное общество, участники которого могут отчуждать принадлежащие им акции без согласия других акционеров, признается открытым акционерным обществом (ОАО). Такое общество вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции и их свободную продажу на условиях, устанавливаемых законом и иными правовыми актами (ст.97 ГК РФ).

Акционерное общество, акции которого распределяются только среди его учредителей или иного, заранее определенного круга лиц, признается закрытым акционерным обществом (ЗАО). Такое общество не вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции, либо иным образом предлагать их для приобретения неограниченному кругу лиц (ст.97 ГК РФ).

Уставный капитал акционерного общества оценивается по номинальной стоимости акций, приобретенных акционерами. На день регистрации акционерного общества его уставный капитал должен быть оплачен не менее чем на 50%. Остальная половина вносится не позднее чем через 12 месяцев со дня регистрации независимо от того, приступило общество к своей деятельности или нет.

В процессе деятельности акционерное общество может увеличивать или уменьшать уставный капитал.

Увеличение уставного капитала происходит за счет:

• выпуска дополнительных и увеличения номинальной стоимости ранее выпущенных акций:
  • Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»
  • Кредит сч.80 «Уставный капитал»;
• нераспределенной прибыли:
  • Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
  • Кредит сч.80 «Уставный капитал».

Уменьшение уставного капитала возможно за счет:

• снижения номинальной стоимости акций
  • Дебет сч.80 «Уставный капитал»
  • Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;
• выкупа собственных акций у акционеров, поскольку акции могут быть выкуплены по ценам выше или ниже их номинальной стоимости, то в случае, когда цена выкупа превышает номинальную стоимость, имеют место расходы, а когда цена выкупа ниже - доходы; выкупленные акции учитываются на счете 81 «Собственные акции (доли)». При выкупе собственных акций делаются следующие бухгалтерские записи:
  • Дебет сч.81 «Собственные акции (доли)»
  • Кредит сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» - по номинальной стоимости акций;
  • Дебет сч.81 «Собственные акции (доли)»
  • Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» - на сумму доходов, возникающих при выкупе;
  • Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы»
  • Кредит сч.81 «Собственные акции (доли)» - на сумму расходов при выкупе;
  • Дебет сч.80 «Уставный капитал»
  • Кредит сч.81 «Собственные акции (доли)» - уменьшение уставного капитала на сумму выкупленных у акционеров акций.

Пример. АО выкупило за наличный расчет 20 собственных акций каждая по 500 руб. при номинальной стоимости акции 600 руб.

В бухгалтерском учете произведены записи:

• Дебет сч.81 «Собственные акции (доли)»
• Кредит сч.76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» - 10 тыс.руб. - покупная стоимость выкупленных акций, принятых в кассу;
• Дебет сч.76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»
• Кредит сч.50 «Касса» - 10 тыс.руб. - оплата из кассы за акции;
• Дебет сч.81 «Собственные акции (доли)»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы» - 2 тыс.руб. - доходы от приобретения собственных акций (увеличение стоимости акций до номинальной) (12 000 - 10 000);
• Дебет сч.80 «Уставный капитал»
• Кредит сч.81 «Собственные акции (доли)» - 12 тыс.руб. - уменьшение уставного капитала путем списания выкупленных акций.

При перепродаже акций с кредита счета 81 списывается стоимость их в дебет счетов учета денежных средств (50, 51). Стоимость аннулированных акций списывается в уменьшение уставного капитала (Дебет сч.80 Кредит сч.81), а разница в стоимости проданных и аннулированных акций - на добавочный капитал:

• в уменьшение:
  • Дебет сч.83 «Добавочный капитал»
  • Кредит сч.81 «Собственные акции (доли)»;
• в увеличение:
  • Дебет сч.81 «Собственные акции (доли)»
  • Кредит сч.83 «Добавочный капитал».

Особое место в бухгалтерском учете акционерного общества занимают расчеты с учредителями по выплате дивидендов (счет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»). Следует обратить внимание на разработку дивидендной политики, суть которой заключается в выборе оптимального соотношения долей чистой прибыли, предназначенных для выплаты дивидендов и для инвестирования (вложения в развитие других организаций) или реинвестирования (вложения в развитие собственной организации). Для контроля за использованием чистой прибыли, направленной на инвестирование и реинвестирование, целесообразно предусмотреть субсчет к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Начисление дивидендов и их выплата в бухгалтерском учете акционерного общества оформляется так:

• Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
• Кредит сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» - начисление дивидендов;
• Дебет сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»
• Кредит сч.68 «Расчеты по налогам и сборам» - удержание налога на доходы;
• Дебет сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов»
• Кредит сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета» - выплата дивидендов.

Учет уставного капитала в обществах с ограниченной ответственностью

Обществом с ограниченной ответственностью (ООО) признается общество, учрежденное одним или несколькими лицами, уставный капитал которого разделен на доли в размере, определенном учредительными документами. Участники ООО не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов (ст.87-94 ГК РФ).

Согласно Федеральному закону «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ уставный капитал формируется за счет взносов (вкладов) учредителей, а потому выступает в форме складочного капитала. В отличие от акционерного общества ООО не может выпускать акции. Минимальный размер уставного капитала ООО не может быть менее 100 МРОТ.

Общество с ограниченной ответственностью имеет право увеличивать или уменьшать величину своего уставного капитала. Увеличение уставного капитала общества допускается после внесения всеми его участниками вкладов в полном объеме, уменьшение его допускается после уведомления всех кредиторов. Последние вправе в этом случае потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков.

Увеличение уставного капитала ООО может происходить за счет:

• добавочного капитала:
  • Дебет сч.83 «Добавочный капитал»
  • Кредит сч.80 «Уставный капитал»;
• свободного остатка прибыли:
  • Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
  • Кредит сч.80 «Уставный капитал»;
• дополнительных взносов учредителей:
  • Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)»
  • Кредит сч.80 «Уставный капитал» - начисление;
  • Дебет сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета»
  • Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)» - взнос.

Уменьшение уставного капитала ООО может быть в случае выбытия членов из общества. Общество обязано выплатить участнику действительную стоимость его доли или выдать в натуральном виде имущество такой же стоимости. При этом в бухгалтерском учете делаются записи:

• Дебет сч.80 «Уставный капитал»
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)» - начисление;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)»
• Кредит сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 10 «Материалы», 01 «Основные средства» - выдача.

Учет уставного капитала в хозяйственных обществах

Хозяйственными товариществами, как и обществами, признаются коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом. Согласно ст.69-86 ГК РФ хозяйственные товарищества, как юридические лица, могут функционировать в форме полного товарищества и товарищества на вере.

Полное товарищество - это юридическое лицо, уставный капитал которого создается за счет вкладов учредителей. Сумма вкладов составляет первоначальный размер уставного (складочного) капитала. Участники такого товарищества занимаются предпринимательской деятельностью от имени товарищества, солидарно несут ответственность перед кредиторами в размерах, пропорциональных взносам в складочный капитал. Каждый участник обязан внести к моменту регистрации не менее 50% своего вклада в складочный капитал. Основная часть должна быть внесена в сроки, установленные учредительным договором. Минимальный размер складочного капитала не регламентируется. Прибыль и его убытки распределяются между участниками также пропорционально их вкладам.

Товарищество на вере - это юридическое лицо, которое состоит из действительных участников и участников-вкладчиков. Действительные участники несут полную совместную ответственность по обязательством всем своим имуществом. Участники-вкладчики отвечают по обязательствам только в пределах своего вклада. Уставный капитал товарищества на вере формируется из вкладов участников в материальной и денежной форме; при этом доля каждого участника заранее предусматривается в учредительных документах.

Уставный капитал в хозяйственных товариществах формируется в форме складочного капитала учредителей и пополняется за счет созданного и приобретенного имущества. Взносы могут вноситься как в денежной форме, так и материальными ценностями. Возврат пая (доли) и совместного имущества производится в основном в денежной форме.

Расчеты по вкладам в уставный капитал в хозяйственных товариществах учитываются на счете 75, субсчет 75-1. Аналитический учет вкладов в уставный капитал ведется по каждому участнику.

Формирование и учет паевого (неделимого) фонда производственных и потребительских кооперативов

Производственные кооперативы (кооперативные хозяйства, колхозы, сельскохозяйственные и рыболовецкие артели) организуются для совместной производственной деятельности граждан и юридических лиц. Эта деятельность основана на личном участии и предполагает объединение паевых взносов. Уставный капитал производственного кооператива называется паевым (неделимым) фондом (ст.107-112 ГК РФ).

К моменту государственной регистрации производственного кооператива его участники обязаны внести не менее 10% паевого взноса, остальную часть они могут вносить в течение года с момента регистрации.

Минимального размера паевого фонда в производственном кооперативе не существует. Увеличение или уменьшение паевого фонда осуществляется с одновременным изменением устава. Имущество, находящееся в собственности кооператива, делится на паи его членов в соответствии с уставом. Часть паевого фонда кооператива, приходящаяся на неделимые производственные объекты, включается в неделимый фонд, не подлежащий разделу. При выходе из кооператива эти суммы могут компенсироваться денежными выплатами.

Учет паевого (неделимого) фонда ведется на счете 80 на отдельных субсчетах. Суммы, зачисляемые на эти субсчета в общем порядке, отражаются по дебету счета 75. Аналитический учет по субсчетам ведется по каждому члену кооператива, каждой сумме пая и каждому объекту неделимого фонда.

Потребительские кооперативы включают объединения физических и юридических лиц: гаражно-строительные, садоводческие, огороднические, дачные и др. Основными документами, регламентирующими функционирование потребительских кооперативов, являются ст.116 ГК РФ и иные нормативные документы. Деятельность этих кооперативов основывается на объединении имущественных паевых взносов его членов. Взносы составляют паевой фонд кооператива, который является аналогом уставного капитала.

При создании потребительского кооператива учредительный договор не составляется, поэтому учет формирования его паевого фонда может осуществляться с использованием счета 75 или 76. Принимая во внимание, что паевой фонд имеет целевое назначение, оговоренное в уставе кооператива, дополнительно используется счет 86. В бухгалтерском учете делаются записи:

• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.80 «Уставный капитал» - на сумму паевого взноса;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
• Кредит сч.86 «Целевое финансирование» - задолженность членов кооператива по взносам в паевой фонд;
• Дебет сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета»
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный капитал)», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - взносы членов кооператива.

Члены кооператива обязаны в течение 3 месяцев после утверждения годового баланса покрыть возникшие убытки путем внесения дополнительных взносов. Кооперативы имеют право заниматься предпринимательской деятельностью. Получаемая прибыль распределяется между его членами. В этом случае кооперативы ведут раздельный учет по видам деятельности.

При ликвидации кооператива убытки покрываются в обязательном порядке за счет дополнительных взносов, а при недостатке средств - за счет имущества членов кооператива.

Учет уставного фонда государственного и муниципального предприятия

Унитарным предприятием признается юридическое лицо, не наделенное правом собственности на закрепленное за ним собственником имущество. Имущество унитарного предприятия является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками организации. К унитарным относятся государственные и муниципальные предприятия.

Порядок создания, реорганизации и ликвидации государственного, муниципального унитарного предприятия (ГУП) определяется ГК РФ, согласно которому унитарное предприятие, с одной стороны, государственная организация, с другой - коммерческая. Правовое регулирование государственного унитарного предприятия, основанного на праве хозяйственного ведения и оперативного управления, определяется ст.113-115, 294-300 ГК РФ.

Государственное или муниципальное предприятие, которому имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения владеет, пользуется и распоряжается этим имуществом. Государственное унитарное предприятие создается по решению уполномоченного на то государственного органа местного самоуправления. Унитарное предприятие, основанное на праве оперативного управления, создается по решению Правительства РФ на базе имущества, находящегося в федеральной собственности.

Уставный капитал государственных и муниципальных унитарных организаций носит название уставного фонда - это сумма основных и оборотных средств, безвозмездно выделяемых собственником-государством (региональным или местным органом власти) организации для постоянного обеспечения финансово-хозяйственной деятельности. Согласно нормативным документам размер уставного фонда должен быть не менее 1000 МРОТ. Имущество унитарного предприятия принадлежит ему на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления; оно не распределяется по вкладам, долям и паям между работниками. Это определяет особенности уставного фонда унитарной организации - он неделим, поскольку единственным учредителем является государственный орган. Унитарное предприятие может выступать учредителем других коммерческих и некоммерческих организаций, созданных в России и за рубежом.

Бухгалтерский учет уставного фонда ведется на активно-пассивном счете 75, субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу». Регистрация уставного фонда (создание унитарной организации) и его формирование оформляются записями:

• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу»
• Кредит сч.80 «Уставный капитал» - регистрация уставного фонда;
• Дебет сч.08 «Вложения во внеоборотные активы» (в дальнейшем - Дебет сч.01, Кредит сч.08), 07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы», 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и др.
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу» - на сумму вклада в уставный фонд (формирования фонда).

По решению собственника уставный фонд унитарной организации может увеличиваться или уменьшаться. При увеличении уставного фонда производятся бухгалтерские записи:

• Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
• Кредит сч.80 «Уставный капитал» - за счет собственных средств организации (прибыли);
• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.80 «Уставный капитал» - за счет целевого финансирования.

В случае изъятия государственным органом имущества или денежных средств производятся записи:

• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы» - изъятие имущества из уставного фонда;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу»
• Кредит сч.51 «Расчетные счета» - изъятие денежной суммы из уставного фонда (на оплату налогов и платежей);
• Дебет сч.02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов»
• Кредит сч.01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы» - на сумму накопленной амортизации объектов;
• Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-3 «Выбытие основных средств», 91-4 «Выбытие нематериальных активов»
• Кредит сч.01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы» - на остаточную стоимость возвращаемого имущества;
• Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - на закрытие счетов продажи с перечислением сальдо по назначению;
• Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
• Кредит сч.99 «Прибыли и убытки» - на списание сальдо по изъятию имущества государственных предприятий;
• Дебет сч.80 «Уставный капитал»
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу» - закрытие предприятия.

Собственник унитарного предприятия организации определяет порядок использования имущества и распределения доходов. Распределение прибыли от деятельности унитарной организации оформляется следующими записями:

• Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
• Кредит сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» - начисление доходов;
• Дебет сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» - начисление доходов
• Кредит сч.68 «Расчеты по налогам и сборам» - удержание подоходного налога;
• Дебет сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» - начисление доходов
• Кредит сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета» - выплата доходов.

Аналитический учет по субсчету 75-3 ведется по каждому предприятию отдельно.

16.3. Формирование и учет добавочного капитала

Учет добавочного капитала осуществляется на пассивном счете 83 «Добавочный капитал», на котором отражают:

• прирост стоимости внеоборотных активов, выявленный по результатам переоценки этих активов; порядок переоценки регулируется соответствующими нормативными документами;
• разницу между продажной и номинальной стоимостью акций, образующуюся в процессе формирования уставного капитала акционерного общества; за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, образующуюся в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (получения эмиссионного дохода);
• положительные курсовые разницы, возникающие при вкладах в уставный капитал организации, выраженные в иностранной валюте (п.14 ПБУ 3/2000).

Для организации аналитического учета к счету 83 следует открывать по источникам его формирования следующие субсчета:

• 83-1 «Прирост по результатам переоценки активов»;
• 83-2 «Получение эмиссионного дохода за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость»;
• 83-3 «Курсовые разницы, возникающие при вкладах в уставный капитал организации, выраженных в иностранной валюте»;
• 83-4 «Прирост стоимости за счет ассигнований из бюджета для некоммерческих организаций» и др.

По кредиту счета 83 показываются образование и пополнение добавочного капитала. При этом делаются следующие бухгалтерские записи:

• Дебет сч.01 «Основные средства»
• Кредит сч.83 «Добавочный капитал» - на сумму дооценки активов при условии, что они в предыдущие годы не подвергались уценке;
• Дебет сч.83 «Добавочный капитал»
• Кредит сч.02 «Амортизация основных средств» - на сумму дооценки амортизации;
• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.83 «Добавочный капитал» - на сумму фактически использованных по целевому назначению бюджетных средств в соответствии с инвестиционной программой в некоммерческих организациях;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями»
• Кредит сч.83 «Добавочный капитал» - на сумму продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями»
• Кредит сч.83 «Добавочный капитал» - на сумму курсовых положительных разниц.

Суммы, внесенные в кредит счета 83, как правило, не списываются. В то же время они могут использоваться по различным направлениям. При этом делаются записи по дебету счета 83 и кредиту различных счетов, например:

• Дебет сч.83 «Добавочный капитал»
• Кредит сч.01 «Основные средства» - на сумму уценки, равной сумме предыдущей дооценки;
• Дебет сч.02 «Амортизация основных средств»
• Кредит сч.83 «Добавочный капитал» - на сумму уменьшения начисленной амортизации основных средств в пределах предыдущей дооценки;
• Дебет сч.83 «Добавочный капитал»
• Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму дооценки выбывающего объекта основных средств»;
  и одновременно:
• Дебет сч.83
• Кредит сч.02 - на сумму начисленной амортизации выбывающих объектов основных средств.

На увеличение уставного капитала (только после внесения изменений в учредительные документы) делаются две бухгалтерские записи:

• Дебет сч.83 «Добавочный капитал»
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями»;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями»
• Кредит сч.80 «Уставный капитал».

Уменьшение добавочного капитала унитарной организации вследствие изъятия у нее государственным или муниципальным органом имущества и денежных средств отражается:

• Дебет сч.83 «Добавочный капитал»
• Кредит сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу».

Аналитический учет по счету 83 ведется по направлениям использования средств.

16.4. Формирование и учет резервного капитала

Резервный капитал создается в соответствии Законом «Об акционерных обществах» от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ (в редакции от 7 июля 2001 г. № 120-ФЗ) путем отчислений от чистой прибыли. Размер резервного капитала определяется уставом акционерного общества и должен составлять не менее 15% уставного капитала, а размер ежегодных отчислений - не менее 5% годовой чистой прибыли. Для организаций с иностранными инвестициями размер резервного капитала должен быть не менее 25% уставного капитала.

Резервный капитал используется на покрытия непредвиденных потерь и убытков организации за отчетный год, а также для погашения облигаций АО. Остатки неиспользованных средств фонда переходят на следующий год.

Бухгалтерский учет резервного капитала ведется на пассивном счете 82 «Резервный капитал», по кредиту которого отражается образование резервного капитала, по дебету - его использование. Кредитовое сальдо счета указывает на сумму неиспользованного резервного капитала на начало и конец отчетного периода.

Отчисления в резервный капитал отражаются следующей бухгалтерской записью:

• Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
• Кредит сч.82 «Резервный капитал» - из чистой прибыли.

Использование средств резервного капитала отражается в бухгалтерском учете проводками:

• Дебет сч.82 «Резервный капитал»
• Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на покрытие убытка;
• Дебет сч.82 «Резервный капитал»
• Кредит сч.67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - в части сумм, направляемых на погашение облигаций АО.

Предварительно делается запись:

• Дебет сч.67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
• Кредит сч.51 «Расчетные счета».

Аналитический учет по счету 82 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по каналам использования средств.

16.5. Формирование и учет целевого финансирования, нераспределенной прибыли

Целевое финансирование представляет собой средства, предназначенные на финансирование мероприятий целевого назначения, поступившие от других организаций и лиц, а также бюджетные средства, в том числе расходы, связанные с покупкой, строительством или приобретением внеоборотных активов; текущие расходы (приобретенные материально-производственные запасы, средства на оплату труда, другие аналогичные расходы). Средства целевого финансирования должны расходоваться в строгом соответствии с утвержденными сметами. Использование этих средств не по назначению запрещено.

Для учета средств целевого финансирования предназначен пассивный счет 86 «Целевое финансирование», по кредиту которого отражаются поступления средств, по дебету - их расходование (использование). Сальдо по счету указывает на неизрасходованные средства на начало или конец отчетного периода. Аналитический учет по счету 86 ведется по назначению целевых средств и источникам поступления.

Поступления средств целевого назначения отражаются записями:

• Дебет сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»
• Кредит сч.86 «Целевое финансирование» - поступление денежных средств, полученных от других организаций, учреждений и лиц;
• Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-3 «Расчеты с государственными и муниципальными органами по выделенному имуществу»
• Кредит сч.86 «Целевое финансирование» - начисление средств целевого назначения унитарной организации.

Операции использования средств целевого назначения отражаются следующими записями:

• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» - списание денежных средств за счет целевого финансирования;
• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на сумму затрат материалов, начисленной оплаты труда работникам и расходов на оплату выполненных работ, оказанных услуг;
• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» - при направлении средств целевого финансирования на содержание некоммерческих организаций;
• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.83 «Добавочный капитал» - при использовании средств целевого финансирования, полученных в виде инвестиций;
• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.98 «Доходы будущих периодов» - при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на финансирование текущих расходов.

При поступлении безвозмездных средств, если они имеют целевой характер (на строительство или приобретение объекта), делается запись:

• Дебет сч.50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»
• Кредит сч.86 «Целевое финансирование».

После окончания строительства или ввода объекта в эксплуатацию суммы, учтенные на счете 86, переносятся на счет 98:

• Дебет сч.86 «Целевое финансирование»
• Кредит сч.98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления».

Одновременно производятся записи:

• Дебет сч.01 «Основные средства»
• Кредит сч.08 «Вложения во внеоборотные активы» - в сумме произведенных затрат на его приобретение или строительство;
• Дебет сч.20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»
• Кредит сч.02 «Амортизация основных средств» - на сумму начисленной амортизации;
• Дебет сч.98 «Доходы будущих периодов»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы» - отражена сумма начисленной амортизации в составе финансовых результатов организации как внереализационный доход.

Для учета наличия и движения нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) предусмотрен активно-пассивный счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Нераспределенная прибыль отчетного года - это часть чистой прибыли, которая не была распределена организацией в отчетном году.

Чистая прибыль, выявленная на счете 99, в конце отчетного года (в декабре) списывается в кредит счета 84:

• Дебет сч.99 «Прибыли и убытки»
• Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

По дебету счета 84 отражаются направления использования нераспределенной прибыли отчетного года:

• Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
• Кредит сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» - на выплату дивидендов;
• Дебет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
• Кредит сч.80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал» - на увеличение уставного и резервного капиталов.

Остаток нераспределенной прибыли переносится на следующий год.

Сумма чистого убытка отчетного года в декабре списывается заключительными оборотами с кредита счета 99 «Прибыли и убытки» в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Списание с бухгалтерского баланса убытков отчетного года производится при:

• доведении уставного капитала до размера чистых активов организации:
  • Дебет сч.80 «Уставный капитал»
  • Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
• направлении на погашение убытка за счет средств резервного капитала:
  • Дебет сч.82 «Резервный капитал»
  • Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
• погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников:
  • Дебет сч.75 «Расчеты с учредителями»
  • Кредит сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

16.6. Формирование и учет резервов

Резервы создаются для уточнения оценки отдельных статей бухгалтерского учета и покрытия предстоящих расходов.

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей учитываются на одноименном счете 14, который предназначен для отражения резервов, создаваемых под снижение рыночной стоимости по каждой единице материально-производственных запасов (сырья, материалов, топлива, незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т.п.) на величину разницы между текущей стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости. В бухгалтерском балансе материально-производственные запасы по отдельным видам отражаются на конец отчетного года за минусом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Резерв создается за счет доходов организации. При этом делается следующая бухгалтерская запись:

• Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы»
• Кредит сч.14 «Резервы под снижение стоимости ценностей».

В начале периода, следующего за отчетным, когда была произведена приведенная выше запись, зарезервированную сумму восстанавливают:

• Дебет сч.14 «Резервы под снижение стоимости ценностей»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 14 ведется по каждому резерву отдельно, а также по видам и (или) группам резервов.

Резервы по сомнительным долгам (счет 63) создаются за счет доходов организации. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации и граждан, которая не погашена в сроки, установленные договорами, не обеспечена соответствующими гарантиями (поручительствами). Резервы по сомнительным долгам рекомендуется создавать в течение года после проведения инвентаризации и письменного обоснования дебиторской задолженности организации. Таким обоснованием могут быть материалы переписки с должниками.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Если до конца года, следующего за годом создания резерва сомнительного долга, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к доходам соответствующего года. В активе бухгалтерского баланса дебиторская задолженность, по которой созданы резервы сомнительных долгов, показывается в нетто-оценке, т.е. за вычетом резерва, а в пассиве баланса сумма этого резерва не отражается.

Списанная дебиторская задолженность (должников) учитывается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (дебитора).

Создание резерва по сомнительным долгам отражается бухгалтерской проводкой:

• Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы»
• Кредит сч.63 «Резервы по сомнительным долгам».

При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, делается запись:

• Дебет сч.63 «Резервы по сомнительным долгам»
• Кредит сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если не израсходованы суммы резервов сомнительных долгов, созданных в предыдущем году, их присоединяют к доходам отчетного года:

• Дебет сч.63 «Резервы по сомнительным долгам»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет резервов по сомнительным долгам ведется по каждой задолженности, по которой создан резерв.

Согласно ст.266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

• по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - величина создаваемого резерва определяется полной суммой, выявленной на основании инвентаризации задолженности;
• по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва относится 50% суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;
• сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Во всех случаях сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% выручки отчетного (налогового) периода.

Неполностью использованная сумма резерва в отчетном периоде может быть перенесена на следующий отчетный период. Если сумма вновь создаваемого в следующем периоде резерва больше или меньше остатка резерва предыдущего отчетного периода, то эта разница включается в состав внереализационных доходов (дебет сч.63 кредит сч.91) или расходов (дебет сч.91 кредит сч.63) по итогам отчетного года.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п.45) резерв под обесценение вложений в ценные бумаги создается только по акциям, имеющим обращение на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется. Эти резервы создаются за счет дохода организации под потенциальное обесценение вложений организации в акции других организаций. Резерв образуется в том случае, когда рыночная стоимость акций ниже их балансовой (учетной) стоимости. В активе баланса ценные бумаги отражаются по стоимости нетто-оценки за вычетом созданного резерва по счету 58 «Финансовые вложения». Формирование резервов под обесценение вложений в ценные бумаги происходит по кредиту пассивного счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», а уменьшение - по дебету названного счета.

Образование резерва осуществляется за счет доходов организации:

• Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы»
• Кредит сч.59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы, сумма резервов уменьшается и доход увеличивается на эту разницу:

• Дебет сч.59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы».

Аналогичная запись производится при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы. Аналитический учет по субсчету 59 ведется по каждому виду ценных бумаг.

В повседневной деятельности организации, как правило, возникает потребность создания резерва для покрытия предстоящих расходов. Данный вид резерва формируется в случае, если он предусмотрен учетной политикой организации. Резерв создается за счет внутренних ресурсов путем включения в затраты на производство продукции (работ, услуг) или расходов на продажу в отчетном году. Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п.72) разрешено создавать резервы на:

• предстоящую оплату отпусков, включая платежи на социальное страхование и обеспечение работников;
• выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
• ремонт основных средств (если предусмотрено учетной политикой);
• производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
• предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
• гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание⁵;
• другие предусмотренные законодательством цели.

Для учета резервов предназначен пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов», на котором отражаются суммы, зарезервированные в установленном порядке в целях равномерного отнесения расходов на затраты на производство и продажу.

По кредиту счета 96 ежемесячными отчислениями накапливаются источники средств для покрытия установленных расходов. При этом делаются записи:

• Дебет сч.08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.
• Кредит сч.96 «Резервы предстоящих расходов».

По дебету счета 96 отражаются фактические расходы на соответствующие цели. При этом делаются проводки:

• Дебет сч.96 «Резервы предстоящих расходов»
• Кредит сч.10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 51 «Расчетные счета» и др.

Сальдо счета 96 указывает на начисленный резерв в предыдущих периодах, который будет расходоваться в будущих отчетных периодах. Как правило, большинство резервов не имеют сальдо на конец года. Однако некоторые из них, например резервы на оплату отпусков работникам, на ремонт основных средств, на рекультивацию земель, осуществление иных природоохранных мероприятий, могут иметь переходящие остатки. В конце года проверяется правильность использования резервов, корректируются записи на счетах бухгалтерского учета. В частности, сумма остатка резерва по ремонту основных средств используется следующим образом:

• Дебет сч.96 «Резервы предстоящих расходов»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы» - суммы экономии или излишне образованный резерв в связи с сокращением объема работы относятся на доходы; если ремонт основных средств не завершен, резерв переносится на следующий год;
• Дебет сч.20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу»
• Кредит сч.96 «Резервы предстоящих расходов» - при недостаточности суммы резерва на ремонт основных средств расходы по нему относятся на текущие затраты на производство и продажу.

Аналитический учет по счету 96 ведется по отдельным резервам. Рассмотрим порядок создания некоторых из них.

Резерв на предстоящую оплату отпусков работникам формируется с целью равномерного включения этих расходов в затраты на производство или расходы на продажу, так как в течение года отпуска предоставляются работникам неравномерно. Указанный резерв начисляется в абсолютном размере или в установленном проценте к фактически начисленной сумме по оплате труда за отчетный период (месяц). В частности, расчет величины ежемесячных отчислений в рассматриваемый резерв производится из предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков, единого социального налога и страховых тарифов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Для расчета ежемесячных отчислений в резерв необходимо общую годовую сумму резерва разделить на 12 месяцев.

Возможен вариант расчета суммы ежемесячного резерва на предстоящую оплату отпусков работников путем умножения фактически начисленной оплаты труда на соотношение годовой плановой суммы на оплату отпусков и общего планового фонда оплаты труда.

Для создания данного резерва организация обязана:

• в учетной политике указать на необходимость создания такого резерва;
• рассчитать на отчетный год сумму ежемесячных отчислений.

На счетах бухгалтерского учета делаются записи:

• Дебет сч.08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.
• Кредит сч.96 «Резервы предстоящих расходов» - при создании резерва;
• Дебет сч.96 «Резервы предстоящих расходов»
• Кредит сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - при начислении суммы оплаты отпусков работникам за счет резерва;
• Дебет сч.96 «Резервы предстоящих расходов»
• Кредит сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - при начислении сумм единого социального налога.

Создание резерва на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства обусловлено влиянием на производственный процесс природных климатических условий. К примеру, к таким производствам относятся переработка сельскохозяйственной продукции, рыбохозяйственная деятельность на промысловых судах и на береговых перерабатывающих организациях и т.п.

Согласно п.3.5.3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств в организациях с сезонным характером производства сумма превышения расходов на обслуживание производства и управление им над фактическими затратами, включенная в фактическую себестоимость выпущенной продукции по установленным в организации нормам, резервируется как предстоящие расходы. Инвентаризационная комиссия проверяет обоснованность расчета, и при необходимости организация может скорректировать нормы затрат или перевести разницу на счет 97 «Расходы будущих периодов». На конец года резерв не имеет остатка.

Формирование и использование резерва в бухгалтерском учете фиксируется записями:

• Дебет сч.20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.
• Кредит сч.96 «Резервы предстоящих расходов» - создание резерва на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
• Дебет сч.96 «Резервы предстоящих расходов»
• Кредит сч.02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. - использование резерва на подготовительные работы в связи с сезонным характером производства;
• Дебет сч.97 «Расходы будущих периодов»
• Кредит сч.96 «Резервы предстоящих расходов» - на разницу между фактическими затратами и плановыми нормами.

Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание организация имеет право создать в отношении товаров (работ, услуг), по которым согласно договору с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока. Резерв создается за счет доходов организации. Согласно ст.267 НК РФ размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого долей фактически произведенных организацией расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от продажи товаров (работ, услуг) за предыдущие три года. Неизрасходованные по назначению суммы резерва включаются в доходы соответствующего отчетного периода.

Создание и использование резерва отражается бухгалтерскими записями:

• Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы»
• Кредит сч.96 «Резервы предстоящих расходов» - на сумму созданного резерва;
• Дебет сч.96 «Резервы предстоящих расходов»
• Кредит сч.10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на сумму использованного резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
• Дебет сч.96 «Резервы предстоящих расходов»
• Кредит сч.91 «Прочие доходы и расходы» - на сумму неиспользованного резерва, включенного в состав доходов.

Контрольные вопросы

1. Дайте понятие капитала: собственного, привлеченного, активного и пассивного.
2. Как называется уставный капитал в зависимости от форм собственности?
3. Какие субсчета можно открывать по счету 80 «Уставный капитал» в зависимости от меры ответственности перед акционерами и участниками общества?
4. Что отражается по дебету и кредиту счета 80 «Уставный капитал»?
5. Перечислите основные операции по увеличению размера уставного капитала.
6. Назовите основные операции по уменьшению размера уставного капитала.
7. Приведите минимальные размеры уставного капитала закрытого и открытого акционерного общества, общества с ограниченной ответственностью и уставного фонда унитарной организации.
8. В чем заключается содержание дивидендной политики?
9. Перечислите основные бухгалтерские записи по начислению и выплате дивидендов.
10. Перечислите виды акционерных обществ.
11. Какую долю паевого взноса к моменту государственной регистрации производственного кооператива обязаны внести его члены?
12. Какая проводка составляется при оформлении уставного капитала государственного унитарного предприятия?
13. Из чего складывается добавочный капитал?
14. Перечислите основные бухгалтерские записи по кредиту и дебету счета 83 «Добавочный капитал».
15. Назовите размер резервного капитала для организаций с иностранными инвестициями, без иностранных инвестиций. Укажите размер ежегодных отчислений от чистой прибыли при образовании резервного капитала.
16. Перечислите основные бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 82 «Резервный капитал».
17. По каким каналам формируются и используются средства целевого финансирования?
18. Перечислите основные бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 86 «Целевое финансирование».
19. Перечислите основные бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
20. Дайте понятие сомнительного долга.
21. Перечислите основные бухгалтерские записи по созданию резерва по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и под снижение стоимости материальных ценностей.
22. На какие виды и цели создаются резервы предстоящих расходов?
23. Перечислите основные бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 96 «Резерв предстоящих расходов».

Тесты для программированного контроля

1. Дайте понятие капитала.
Ответы:	1.	Совокупность денежных средств и долговых обязательств.
	2.	Совокупность материальных ценностей и денежных средств.
	3.	Совокупность собственного и привлеченного капитала.
	4.	Совокупность основных средств и нематериальных активов.
2. Какие существуют названия уставного капитала в зависимости от организационно-правовой формы собственности организации?
Ответы:	1.	Уставный и складочный капитал, паевой и неделимый фонд.
	2.	Складочный капитал, уставный и неделимый фонд.
	3.	Паевой и неделимый фонд, уставный капитал.
	4.	Складочный и уставный капитал, уставный фонд, паевой и неделимый фонд.
3. Имеет ли право организация до момента государственной регистрации производить какие-либо операции через банк?
Ответы:	1.	Имеет.
	2.	Частично имеет.
	3.	Не имеет.
	4.	Частично не имеет.
4. Какие субсчета может иметь счет 80 «Уставный капитал» в зависимости от меры ответственности перед акционерами и участниками общества?
Ответы:	1.	Зарегистрированный и подписной капитал.
	2.	Объявленный, подписной, оплаченный и изъятый капитал.
	3.	Подписной, оплаченный и зарегистрированный капитал.
	4.	Объявленный, изъятый и оплаченный.
5. Что означает запись: Дебет сч.84 Кредит сч.80?
Ответы:	1.	Увеличение уставного капитала за счет фонда накопления.
	2.	Увеличение уставного капитала за счет фонда социальной сферы.
	3.	Направление средств нераспределенной прибыли отчетного года на увеличение уставного капитала.
	4.	Увеличение уставного капитала за счет безвозмездно полученных ценностей.
6. Какой записью отражаются уменьшения уставного фонда унитарной организации?
Ответы:	1.	Дебет сч.80 Кредит сч.75-3.
	2.	Дебет сч.80 Кредит сч.79.
	3.	Дебет сч.80 Кредит сч.83.
	4.	Дебет сч.80 Кредит сч.75.
7. Какая проводка составляется при формировании уставного капитала в акционерных обществах?
Ответы:	1.	Дебет сч.80 Кредит сч.75.
	2.	Дебет сч.83 Кредит сч.80.
	3.	Дебет сч.75 Кредит сч.80.
	4.	Дебет сч.84 Кредит сч.80.
8. Какой размер минимальной месячной оплаты труда требуется для формирования уставного капитала в открытых акционерных обществах?
Ответы:	1.	500 МРОТ.
	2.	1500 МРОТ.
	3.	1000 МРОТ.
	4.	2000 МРОТ.
9. Какой записью на счетах отражается увеличение уставного капитала в результате прироста имущества за счет переоценки?
Ответы:	1.	Дебет сч.83 Кредит сч.80.
	2.	Дебет сч.80 Кредит сч.83.
	3.	Дебет сч.75-1 Кредит сч.84.
	4.	Дебет сч.80 Кредит сч.84.
10. Какая проводка составляется на уменьшение уставного капитала путем списания выкупленных акций?
Ответы:	1.	Дебет сч.80 Кредит сч.81.
	2.	Дебет сч.80 Кредит сч.50.
	3.	Дебет сч.80 Кредит сч.51.
	4.	Дебет сч.80 Кредит сч.71.
11. Что означает запись: Дебет сч.84 Кредит сч.75?
Ответы:	1.	Начислено дивидендов своим работникам.
	2.	Выплачено дивидендов работникам организации.
	3.	Начислено дивидендов акционерам, не работающим в организации.
	4.	Выплачено дивидендов неработающим акционерам.
12. Какой записью на счетах отражают выплату дивидендов работникам организации наличными?
Ответы:	1.	Дебет сч.70 Кредит сч.51.
	2.	Дебет сч.70 Кредит сч.50.
	3.	Дебет сч.70 Кредит сч.55.
	4.	Дебет сч.70 Кредит сч.52.
13. Какую долю паевого взноса к моменту государственной регистрации производственного кооператива обязаны внести его члены?
Ответы:	1.	50%.
	2.	40%.
	3.	30%.
	4.	10%.
14. Какая запись составляется при формировании уставного капитала в государственных унитарных организациях?
Ответы:	1.	Дебет сч.01 Кредит сч.75-3.
	2.	Дебет сч.51 Кредит сч.75-3.
	3.	Дебет сч.75-3 Кредит сч.80.
	4.	Дебет сч.75-3 Кредит сч.87.
15. Какой записью на счетах отражаются изъятия у унитарной организации наличных денежных средств государственным органом?
Ответы:	1.	Дебет сч.75-3 Кредит сч.50.
	2.	Дебет сч.75-3 Кредит сч.52.
	3.	Дебет сч.75-3 Кредит сч.55.
	4.	Дебет сч.75-3 Кредит сч.51.
16. Из чего формируется добавочный капитал?
Ответы:	1.	Из прироста стоимости имущества по переоценке, за счет продажи акций по цене, превышающей их номинальную стоимость.
	2.	Из стоимости безвозмездно полученных ценностей.
	3.	За счет эмиссионного дохода.
	4.	Из прироста стоимости имущества по переоценке, безвозмездно полученных ценностей и эмиссионного дохода.
17. Какой записью на счетах отражаются увеличения первоначальной (восстановительной) стоимости объектов основных средств производственного назначения при переоценке?
Ответы:	1.	Дебет сч.01 Кредит сч.83.
	2.	Дебет сч.04 Кредит сч.83.
	3.	Дебет сч.08 Кредит сч.83.
	4.	Дебет сч.07 Кредит сч.83.
18. Что означает запись: Дебет сч.83 Кредит сч.07?
Ответы:	1.	Уценка стоимости основных средств.
	2.	Уценка стоимости незавершенного строительства.
	3.	Уценка стоимости оборудования.
	4.	Уценка стоимости материалов.
19. Какая бухгалтерская проводка составляется при отражении повышения износа при переоценке основных средств производственного назначения?
Ответы:	1.	Дебет сч.02 Кредит сч.83.
	2.	Дебет сч.02 Кредит сч.80.
	3.	Дебет сч.83 Кредит сч.02.
	4.	Дебет сч.26 Кредит сч.02.
20. Какой годовой размер резервного капитала определяется уставом для акционерного общества по отношению к уставному капиталу в процентах?
Ответы:	1.	10%.
	2.	12%.
	3.	20%.
	4.	15%.
21. Какой записью на счетах отражаются отчисления в резервный капитал за счет нераспределенной прибыли отчетного года?
Ответы:	1.	Дебет сч.84 Кредит сч.81.
	2.	Дебет сч.84 Кредит сч.82.
	3.	Дебет сч.84 Кредит сч.83.
	4.	Дебет сч.84 Кредит сч.86.
22. Что является источником формирования целевого финансирования? Дайте наиболее полный ответ.
Ответы:	1.	Бюджетные ассигнования и внебюджетные фонды.
	2.	Фонды специального назначения, взносы родителей и плата за обучение.
	3.	Полученные средства от третьих лиц и фонды специального назначения.
	4.	Бюджетные и внебюджетные фонды, полученные безвозмездно от юридических и физических лиц.
23. Какая проводка составляется по поводу решения государственного и муниципального органа о выделении унитарной организации средств целевого назначения?
Ответы:	1.	Дебет сч.75 Кредит сч.86.
	2.	Дебет сч.79 Кредит сч.86.
	3.	Дебет сч.75-3 Кредит сч.86.
	4.	Дебет сч.76 Кредит сч.86.
24. Какой записью на счетах отражаются списанные затраты целевого финансирования на содержание некоммерческих организаций?
Ответы:	1.	Дебет сч.96 Кредит сч.26.
	2.	Дебет сч.96 Кредит сч.20.
	3.	Дебет сч.96 Кредит сч.25.
	4.	Дебет сч.96 Кредит сч.29.
25. Какой записью на счетах отражается начисление дивидендов работникам организации?
Ответы:	1.	Дебет сч.84 Кредит сч.75.
	2.	Дебет сч.99 Кредит сч.70.
	3.	Дебет сч.99 Кредит сч.75.
	4.	Дебет сч.84 Кредит сч.70.
26. Какая составляется запись на увеличение резервного капитала за счет нераспределенной прибыли?
Ответы:	1.	Дебет сч.84 Кредит сч.80.
	2.	Дебет сч.84 Кредит сч.82.
	3.	Дебет сч.84 Кредит сч.83.
	4.	Дебет сч.84 Кредит сч.81.
27. Какая проводка составляется на начисленные суммы процентов по долгосрочным кредитам, полученным на приобретение основных средств производственного назначения?
Ответы:	1.	Дебет сч.91 Кредит сч.66.
	2.	Дебет сч.84 Кредит сч.08.
	3.	Дебет сч.84 Кредит сч.07.
	4.	Дебет сч.91 Кредит сч.67.
28. Какой записью на счетах отражается создание резерва под обесценение вложений в ценные бумаги?
Ответы:	1.	Дебет сч.91 Кредит сч.59.
	2.	Дебет сч.90 Кредит сч.63.
	3.	Дебет сч.91 Кредит сч.14.
	4.	Дебет сч.90 Кредит сч.67.
29. Какой записью на счетах отражается присоединение к доходам текущего года неизрасходованных сумм резервов сомнительных долгов?
Ответы:	1.	Дебет сч.63-2 Кредит сч.90.
	2.	Дебет сч.63-1 Кредит сч.84.
	3.	Дебет сч.63-1 Кредит сч.91.
	4.	Дебет сч.63-1 Кредит сч.83.
30. На какие цели создаются резервы предстоящих расходов и платежей? Дайте наиболее полный ответ.
Ответы:	1.	Оплата отпусков, выплата различных вознаграждений.
	2.	Ремонт основных средств, производственные затраты по подготовительным работам.
	3.	Различные выплаты, вознаграждения, оплата отпусков, ремонт основных и прочих средств, разные затраты, связанные с подготовительными работами, рекультивацией земель и др.
	4.	Гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, оплата отпусков.
31. Какая проводка составляется при отчислении в ремонтный фонд или резерв расходов на ремонт, в резерв расходов на предстоящую оплату отпусков и т.п., относимых за счет капитальных вложений?
Ответы:	1.	Дебет сч.20 Кредит сч.96.
	2.	Дебет сч.26 Кредит сч.96.
	3.	Дебет сч.08 Кредит сч.96.
	4.	Дебет сч.97 Кредит сч.96.
32. Какой записью на счетах отражаются списанные материалы на расходы, учитываемые за счет ранее созданных резервов предстоящих расходов?
Ответы:	1.	Дебет сч.96 Кредит сч.23.
	2.	Дебет сч.96 Кредит сч.41.
	3.	Дебет сч.96 Кредит сч.10.
	4.	Дебет сч.96 Кредит сч.26.

Ответы по результатам тестирования для программированного контроля

Номер и название главы	Номер вопроса	Номер правильного ответа
Глава 16. Учет капитала и резервов	1	3
	2	4
	3	3
	4	2
	5	3
	6	1
	7	3
	8	3
	9	1
	10	1
	11	3
	12	2
	13	4
	14	3
	15	1
	16	4
	17	1
	18	3
	19	3
	20	4
	21	2
	22	4
	23	3
	24	2
	25	4
	26	2
	27	4
	28	1
	29	3
	30	3
	31	3
	32	3

---

1 Бухгалтерский учет / Под ред. П.С.Безруких. - М.: Бухгалтерский учет, 2002. С.527.

2 Нидлз Б., Андерсон X., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета / Под ред. Я.В.Соколова. - М.: Финансы и статистика, 1994. С.21.

3 Государственная организация образуется (создается) по решению государственного федерального органа власти, а муниципальная унитарная организация - решением органа местного самоуправления.

4 Показатель величины чистых активов исчисляется в соответствии с совместным Приказом Минфина России и Федеральной комиссии по ценным бумагам (ФКЦБ) «О порядке оценки стоимости чистых активов акционерных обществ» от 5 августа 1996 г. № 71/149.
Чистые активы - расчетная величина, определяемая путем вычитания из суммы активов суммы обязательств организации.

5 Создается за счет доходов организации.

is clinical

---

Пользователь, раз уж ты добрался до этой строки, ты нашёл тут что-то интересное или полезное для себя. Надеюсь, ты просматривал сайт в браузере Firefox, который один правильно отражает формулы, встречающиеся на страницах. Если тебе понравился контент, помоги сайту материально. Отключи, пожалуйста, блокираторы рекламы и нажми на пару баннеров вверху страницы. Это тебе ничего не будет стоить, увидишь ты только то, что уже искал или ищешь, а сайту ты поможешь оставаться на плаву.

---

---

Пользуйся браузерами Yandex, Firefox, Opera, Edge - они правильно отражают формулы, встречающиеся на страницах, как в десктопном, так и в мобильном вариантах.

Отключи на минуту блокираторы рекламы и нажми на пару баннеров на странице. Тебе ничего не будет стоить, а сайту поможешь материально.

---